Con fecha 22 de marzo de 2012, la Agencia Tributaria ha publicado una circular en la que dicta los criterios
interpretativos para calificar los rendimientos del trabajo que obtienen
los administradores y socios de las sociedades mercantiles.
Respecto a dicha nota, los aspectos más destacados serían los siguientes:
1. Socios que son a su vez miembros del órgano de administración de la
sociedad anónima o de responsabilidad limitada.
La condición de socio no afecta a la calificación de los rendimientos que éste obtenga
por las funciones desempeñadas como miembro del órgano de administración de la
sociedad: a efectos del IRPF, las retribuciones percibidas por los miembros del órgano
de administración tienen la consideración de rendimientos del trabajo previstos en la
letra e), del apartado 2, del artículo 17 de la LIRPF, que establece que en todo caso, y
con independencia por tanto de su naturaleza mercantil, tendrán la consideración de
rendimientos del trabajo “Las retribuciones de los administradores y miembros de los
Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros
de otros órganos representativos”.
La calificación anterior es independiente de que dichas retribuciones sean o no
deducibles en el Impuesto sobre Sociedades. Así, la Sentencia de la Audiencia
Nacional de 17 de junio de 2004 admite que una retribución de administradores pueda
no ser deducible en el Impuesto sobre Sociedades y tribute en el IRPF como
rendimiento del trabajo.
2. Socios que prestan servicios a una sociedad anónima o de responsabilidad
limitada, distintos de los propios de los miembros del órgano de administración
de la sociedad.
Debe destacarse en primer lugar que la posibilidad de concurrencia de la doble
condición de administrador y socio de la entidad no afecta a la calificación de los
rendimientos derivados de la prestación de servicios a la entidad al margen de su
condición de administrador.
En cuanto a la calificación de tales servicios (ajenos a la condición de administrador)
debe señalarse que no existen reglas especiales a tal efecto en la normativa del IRPF,
por lo que debe acudirse al concepto general de rendimientos del trabajo y de
actividades económicas establecido en dicha normativa.
El artículo 17.1 de la LIRPF establece que “se considerarán rendimientos íntegros del
trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominacióno naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo
personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos
de actividades económicas.
A estos efectos, el artículo 27.1 de la LIRPF, dispone lo siguiente:
“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que,
procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos
factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de
medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de
intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Como puede observarse de la definición contenida en el citado artículo 27.1 de la
LIRPF, la calificación como rendimiento de actividad económica exige el
cumplimiento de dos requisitos esenciales:
1. Ordenación por cuenta propia.
2. Existencia de medios de producción en sede del socio.
La nota informativa de la Agencia Tributaria, da una explicación pormenorizada de las diversas consideraciones respecto a la acreditación de estos dos requisitos.
3. Otros supuestos distintos de los anteriores.
La normativa del IRPF contiene reglas especiales para los servicios prestados por
socios de determinados tipos de sociedades:
3.1. Socios trabajadores de cooperativas.
A efectos del IRPF los rendimientos derivados de los trabajos realizados por los socios
trabajadores de la cooperativa de trabajo asociado en su condición de socios
trabajadores y no de forma independiente o al margen de dicha condición, tienen la
naturaleza de rendimientos del trabajo.
3.2. Socios profesionales de sociedades civiles profesionales.
La normativa del IRPF contiene reglas especiales relativas a la tributación de las
sociedades civiles, que afectan a la calificación a efectos de dicho Impuesto de los
rendimientos obtenidos por sus socios profesionales.
En ese sentido debe indicarse que las entidades en régimen de atribución de rentas
(concepto que incluye las comunidades de bienes y sociedades civiles, entre otras) no
constituyen contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sino
que se configuran como una agrupación de los mismos que se atribuyen las rentas
generadas en la entidad, tal como establece el artículo 8.3 de la LIRPF.
Lo anterior implica que los rendimientos que un socio pueda percibir por su trabajo en
la sociedad no se integran en el IRPF como rendimientos del trabajo -o en su caso,
como rendimientos de actividades económicas correspondientes al socio, como
profesional persona física e independientes de los rendimientos que corresponden a la
sociedad -, sino que su integración se realiza por la vía del régimen de atribución de
rentas, constituyendo para el socio una parte del rendimiento de la actividad
económica obtenido por la sociedad que le resulta atribuible, ya que se trata de una
mayor participación de ese socio en el rendimiento de la entidad.
Por tanto, el socio que trabaja en la actividad percibirá una retribución, determinada
contractualmente, por la aportación de su trabajo. Además, se atribuirá el porcentaje
que le corresponda, según los pactos establecidos, del rendimiento neto restante, es
decir, una vez minorada dicha retribución. Como se ha indicado anteriormente, estos
rendimientos atribuidos se califican como rendimientos de actividades económicas.
Para consultar dicha nota informativa, os indico el vínculo: http://www.agenciatributaria.es/static_files/AEAT/Contenidos_Comunes/La_Agencia_Tributaria/Segmentos_Usuarios/Empresas_y_profesionales/Foro_grandes_empresas/Criterios_generales/Consideraciones_entida_merc.pdf
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